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Finanzierbarkeit

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Hinter dem Kriterium der Finanzierbarkeit, das in den Körperschaftsteuer-Richtlinien bei den Kriterien für die steuerliche Anerkennung von Pensionszusagen nicht mehr gesondert aufgeführt ist, steckt der Gedanke, dass die Firma einem nicht beteiligten Geschäftsführer keine Pensionszusage erteilen würde, mit deren Erfüllung sie sich wirtschaftlich überfordern würde.

Die Anwendung dieses Kriteriums hat in den letzten Jahren einige Änderung erfahren. Zunächst wurde die Finanzierbarkeit anhand des Eintritts eines fiktiven Versorgungsfalls und des damit verbundenen Bilanzsprungs untersucht. Hat dieser imaginäre Versorgungsfall zu einer bilanziellen Überschuldung geführt, war die Finanzierbarkeit nicht gegeben. Die Zusage musste auf das finanzierbare Niveau gekürzt werden, eine getrennte Betrachtung der einzelnen Risiken, das heißt eine Aufteilung in finanzierbare und nicht finanzierbare Komponenten, wurde nicht vorgenommen [so auch BMF-Schreiben vom 14.05.1999 (IV C 6 - S 2742 - 9/99)].

In diversen Urteilen hat der BFH jedoch Abstand von dieser Sichtweise genommen. Nachdem diese Urteile amtlich veröffentlicht worden waren, waren sie allgemein anzuwenden [vgl. auch das begleitende BMF-Schreiben vom 06.09.2005 (IV B 7 – S 2742 – 69/05)].

Die Grundsätze aufgrund der jüngsten BFH-Rechtsprechung sind folgende:

  • Zur Beurteilung der Finanzierbarkeit ist eine fiktive Überschuldungsbilanz der Gesellschaft nach insolvenzrechtlichen Grundsätzen aufzustellen. Wird anhand dieser Bilanz eine Überschuldung festgestellt, ist die Finanzierbarkeit der Pensionszusage zu verneinen.
  • Die Pensionszusage ist mit dem Anwartschaftsbarwert (§ 6a Abs. 3 Satz 2 Nr. 2 EStG) anzusetzen, gegebenenfalls auch mit einem niedrigeren handelsrechtlichen Teilwert. Eine Rückdeckungsversicherung erhöht das Aktivvermögen, künftig fällige Versicherungsbeiträge sind jedoch in die Prüfung einzubeziehen.
  • Die Finanzierbarkeit wird für die einzelnen Komponenten der Pensionszusage getrennt geprüft.
  • Ist die Pensionszusage nicht in voller Höhe finanzierbar, hat eine Aufteilung in einen finanzierbaren und einen nicht finanzierbaren Teil zu erfolgen. Eine verdeckte Gewinnausschüttung liegt nur hinsichtlich des nicht-finanzierbaren Teils vor.
  • Die Finanzierbarkeit ist im Zusagezeitpunkt und bei wesentlichen Änderungen der Zusage zu prüfen.

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